Обжалование налогового уведомления-решения (НУР). Специально для Юридической газеты
Партнер Юридической компании "Правовая помощь" Владимир Гурлов и управляющий партнер Аудиторской фирмы «Аксенова и партнеры» Елена Макеева подготовили совместный материал об административном обжаловании налоговых уведомлений-реший специально для Юридической газеты.
"Налоговые проверки: контрАКТакующие действия!
Для оспаривания акта налоговой проверки необходимо придерживаться двух обязательных условий
Подобно тому, как бизнес адаптируется к новейшим условиям налогового регулирования, не уставая применять все возможные легальные пути налоговой оптимизации, налоговая служба перманентно вводит меры противодействия такой адаптации. Именно так можно объяснить тот факт, что на фоне роста количества исков по обжалованию действий налоговой, в работе последней нередкой является практика затягивания с вынесением по результатам проверки налогового уведомления-решения. Объяснение этому простое: нет решения - нет предмета обжалования! Но не все так однозначно.
Действительно, восемь из десяти юристов заверят вас в том, что судебное обжалование действий налоговой, которые отражены в акте проверки, но не закреплены налоговым уведомлением-решением (далее - НУР) дело бесперспективное. На самом деле, судебная практика, преимущественно, идет путем отказа в удовлетворении исковых требований, указывая на то, что акт оформления результатов проверок – это служебный документ, который не является властным решением налогового органа, а потому не порождает правовых последствий и не может быть предметом рассмотрения в административном суде (постановление Высшего административного суда Украины от 28.10.2010 № К-16536/07). Однако обжалование действий налоговой на стадии до вынесения НУР это не прихоть предприятия, а вполне необходимая вещь, поскольку оказывается, что этот «служебный документ» все же порождает негативные последствия. Причем не только для субъекта, проверка которого состоялась, но и для его контрагентов.
Например, на основании закрепленных в акте сведений о ничтожности определенной сделки, налоговая не только перечисляет налоговые обязательства данного субъекта (снимает налоговый кредит, доначисляет налог на прибыль), но и делает соответствующую корректировку в обязательствах его контрагентов, которым уже направляет и НУР. Для этого налоговикам хватает данных, перенесенных из акта проверки в электронную базу налоговой службы. Следовательно, формальную причину «цепной реакции» обжаловать невозможно, потому что по основной проверке НУР так и не принято, а контрагенты уже имеют со своей стороны доказывать свою правоту, против которой в базе налоговой будут иметься необжалованные официальные данные.
Действительно ли восемь из десяти юристов не ошибаются и что могут на это ответить те двое, которые остались?
Согласно Налогового кодекса результаты документальных проверок оформляются в форме акта (в случае установления в ходе проверки нарушений) или справки (в случае отсутствия нарушений).
Акт - служебный документ, подтверждающий факт проведения документальной проверки финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика и является носителем доказательной информации о выявленных нарушениях требований налогового, валютного и другого законодательства, контроль за соблюдением которого возложен на органы государственной налоговой службы. В то же время, достаточно нечеткое понятие «носитель доказательственной информации» распространено толкуется в Порядке оформления результатов документальных проверок по вопросам соблюдения налогового, валютного и другого законодательства (утвержден приказом ГНА Украины от 22.12.2010 г. N 984). В данном Порядке указано, что акт документальной проверки должен содержать систематизированное изложение выявленных в ходе проверки фактов нарушений норм налогового, валютного и другого законодательства. Иными словами, акт является тем документом, в котором уже проходит констатация нарушения, а потому отрицать наличие негативных последствий для налогоплательщика как минимум нелогично.
Налоговый кодекс предоставляет возможность обжаловать результаты проверки или факты, изложенные в акте проверки, путем подачи возражения в орган государственной налоговой службы по основному месту учета такого налогоплательщика в течение пяти рабочих дней со дня получения акта.
Случаются ли в практике случаи, когда налоговый орган учитывает возражения налогоплательщика и корректирует результаты проверки? Вообще, фискальная идеология работы налогового органа не предусматривает корректировки результатов проведенной проверки с учетом рассмотрения возражений. В ходе проведения проверки, налоговый орган сообщает высшему органу ГНС ??об ориентировочном размер доначисления; ревизоры ездят на заслушивания и докладывают о ходе проверки. Таким образом, уменьшение размера доначисленных сумм по результатам рассмотрения возражений автоматически повлечет служебное расследование со стороны отдела внутренней безопасности органа ГНС, а отсюда: дисциплинарные взыскания, выговоры, уменьшение заработной платы, увольнения. Однако положительная практика есть, ведь в налоговых органах также работают люди, которые имеют право на ошибку.
Поэтому, подавая возражения, следует помнить, во-первых, что отрицание подается в течение 5 рабочих дней со дня получения акта. Во-вторых, форма по написанию возражений законодательством не установлено, а значит, писать следует в произвольной форме. Однако, следует помнить о требованиях, установленных Законом Украины «Об обращениях граждан». В-третьих, в случае, если предприятие приняло решение об участии в рассмотрении налоговой возражения, обязательно следует прописать это в самом отрицании. В-четвертых, рассмотрение возражения должно состояться в течение 5 рабочих дней со дня его получения. И последнее, в отрицании должны быть указаны альтернативные, принципиально новые аргументы, которые не были предоставлены в ходе проверки.
Нужно помнить, что должностные лица, проводившие проверку, а также руководитель данного органа ГНС ??не признают ошибок, которые были допущенные ими в процессе организации и проведении проверки. Но очень часто основанием для начисления налоговых обязательств является отсутствие первичных документов. Однако налоговики часто не задумываются, как они докажут такое утверждение в процессе административного обжалования или судебного спора. Поэтому стоит позаботиться о доказательствах, свидетельствующих, что во время проверки налогоплательщик представил проверяющим все первичные документы.
Таким образом, представления возражений на акт проверки - важный процессуальный шаг, ведь это дополнительная возможность представить объяснения и доказательства законности своей позиции, которые по определенным причинам могли быть не учтены во время проверки. Поэтому не следует пренебрегать законодательно предоставленной возможностью. Также, это еще одна возможность зафиксировать нарушение налоговой процессуальных норм законодательства, что при дальнейшем рассмотрении дела в суде может помочь выиграть, хотя, конечно, сам по себе отказ налоговой в удовлетворении требований отрицания для суда не будет аргументом для положительного решения дела.
Других возможностей по обжалованию акта, кроме как представления возражений, НК не содержит, поскольку как уже неоднократно отмечалось, акт не относится к властным решениям органа ГНС ??и по аналогии, например, с приказом руководителя органа ГНС, не подпадает под определение «любое другое решение» в понимании статей 55 и 56 Кодекса (письмо ГНС Украины от 26.09.2011 г. № 2096/6/22-2314/155).
Именно поэтому, когда возникает необходимость в обжаловании действия налоговиков к моменту вынесения НУР, исковые требования необходимо формулировать таким образом, чтобы предметом обжалования были именно неправомерные действия налоговиков с обязательным указанием на то, какие негативные последствия для налогоплательщика уже наступили.
Судебная практика в данном аспекте хоть и одиночная, однако красноречивая - позволяет четко понять как позицию суда, так и векторы судебной защиты. В частности, в постановлении Николаевского окружного административного суда от 23.04.2010 по делу № 2а-1404/10/1470 указывается, что «хотя по результатам проведенной проверки и составленного акта ответчик не принимал налоговое уведомление-решение, сделанные им выводы затрагивают не только законные интересы истца, но и могут влечь за собой негативные последствия, в том числе и на будущее».
Так, негативные последствия, в частности, могут проявиться в том, что выводы налоговой инспекции о признании сделок ничтожными могут привести к невыполнению контрагентами своих обязательств по заключенным с налогоплательщиком договорам. А это, в свою очередь, может привести к невозможности последнего рассчитаться с поставщиками, выплатить заработную плату работникам, заплатить налоги, сборы, обязательные платежи и так далее. Кроме этого, инспекция, не снимая с такого субъекта валовые доходы и налоговые обязательства, не признает налоговый кредит и валовые расходы контрагентов последнего, а соответствующие инспекции доначисляют им соответствующие суммы налогов к уплате, что фактически является двойным налогообложением. Это стало возможным вследствие того, что ответчик (инспекция) по делу направлял другим налоговым инспекциям в электронном виде копии Акта проверки с соответствующими выводами.
Таким образом, в данном случае суд четко подошел к определению последствий закрепления в «служебном документе» выводов о нарушении налогового законодательства субъектом хозяйствования. Именно такую ??позицию необходимо занимать потенциальному истцу, формулируя исковые требования соответствующим образом. Также, пользуясь тем, что бремя доказывания своей правоты в административном процессе лежит на субъекте властных полномочий, следует в процессе истребовать от него данные из электронной базы о соответствующих налоговых обязательствах. Если в электронном виде такие данные отражены, представители налоговой, очевидно, или не предоставят никакого ответа, или же предоставят нечеткую «отписку». Как показывает достаточно свежая судебная практика, даже отсутствие ответа пойдет на пользу хозяйствующему субъекту, ведь считается, что орган не доказал своей правоты.
В частности, в постановлении Окружного административного суда г. Киева от 02.07.2012 по делу № 2а-12309/11/2670 (решение оставлено без изменений Киевским апелляционным административным судом 18.09.2012 г.) указано, что представителем ответчика (налоговой инспекции) предоставлены устные объяснение того, что по результатам проверки истца не уменьшено ни задекларированы налоговые обязательства, ни налоговый кредит. Однако суд своим постановлением истребовал соответствующее документальное подтверждение, которое не было предоставлено. В связи с этим, суд признал недоказанной позицию ответчика и удовлетворил иск.
Таким образом, при обжаловании действий налоговой на стадии между составлением акта проверки и вынесением НУР необходимо придерживаться двух обязательных условий. Во-первых, необходимо обжаловать не сам акт, а действия налоговой относительно его составления или опровергать факты, изложенные в нем. Поэтому исковые требования должны быть сформулированы следующим образом: «признать противоправными действия ГНИ ..., которые заключаются в проведении проверки ...», «признать противоправными действия ГНИ ... о признании сделок ничтожными ...» или «признать противоправными действия ГНИ ..., которые заключаются в признании недействительными данных, приведенных в декларациях ... » и т.п. Во-вторых, следует четко сформулировать перед судом негативные обстоятельства, которые стали следствием указанных противоправных действий органа ГНС. Одним из действенных механизмов определения негативных последствий является истребование от ответчика данных электронной базы, ведь даже отсутствие ответа в таком случае, как показывает практика, может положительно повлиять на решение дела."
Данный материал связан с практикой ЮК "Правовая помощь" "Налоговое право".
Статья была опубликована в №46 от 13 ноября 2012 года.
"Налоговые проверки: контрАКТакующие действия!
Для оспаривания акта налоговой проверки необходимо придерживаться двух обязательных условий
Подобно тому, как бизнес адаптируется к новейшим условиям налогового регулирования, не уставая применять все возможные легальные пути налоговой оптимизации, налоговая служба перманентно вводит меры противодействия такой адаптации. Именно так можно объяснить тот факт, что на фоне роста количества исков по обжалованию действий налоговой, в работе последней нередкой является практика затягивания с вынесением по результатам проверки налогового уведомления-решения. Объяснение этому простое: нет решения - нет предмета обжалования! Но не все так однозначно.
Действительно, восемь из десяти юристов заверят вас в том, что судебное обжалование действий налоговой, которые отражены в акте проверки, но не закреплены налоговым уведомлением-решением (далее - НУР) дело бесперспективное. На самом деле, судебная практика, преимущественно, идет путем отказа в удовлетворении исковых требований, указывая на то, что акт оформления результатов проверок – это служебный документ, который не является властным решением налогового органа, а потому не порождает правовых последствий и не может быть предметом рассмотрения в административном суде (постановление Высшего административного суда Украины от 28.10.2010 № К-16536/07). Однако обжалование действий налоговой на стадии до вынесения НУР это не прихоть предприятия, а вполне необходимая вещь, поскольку оказывается, что этот «служебный документ» все же порождает негативные последствия. Причем не только для субъекта, проверка которого состоялась, но и для его контрагентов.
Например, на основании закрепленных в акте сведений о ничтожности определенной сделки, налоговая не только перечисляет налоговые обязательства данного субъекта (снимает налоговый кредит, доначисляет налог на прибыль), но и делает соответствующую корректировку в обязательствах его контрагентов, которым уже направляет и НУР. Для этого налоговикам хватает данных, перенесенных из акта проверки в электронную базу налоговой службы. Следовательно, формальную причину «цепной реакции» обжаловать невозможно, потому что по основной проверке НУР так и не принято, а контрагенты уже имеют со своей стороны доказывать свою правоту, против которой в базе налоговой будут иметься необжалованные официальные данные.
Действительно ли восемь из десяти юристов не ошибаются и что могут на это ответить те двое, которые остались?
Согласно Налогового кодекса результаты документальных проверок оформляются в форме акта (в случае установления в ходе проверки нарушений) или справки (в случае отсутствия нарушений).
Акт - служебный документ, подтверждающий факт проведения документальной проверки финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика и является носителем доказательной информации о выявленных нарушениях требований налогового, валютного и другого законодательства, контроль за соблюдением которого возложен на органы государственной налоговой службы. В то же время, достаточно нечеткое понятие «носитель доказательственной информации» распространено толкуется в Порядке оформления результатов документальных проверок по вопросам соблюдения налогового, валютного и другого законодательства (утвержден приказом ГНА Украины от 22.12.2010 г. N 984). В данном Порядке указано, что акт документальной проверки должен содержать систематизированное изложение выявленных в ходе проверки фактов нарушений норм налогового, валютного и другого законодательства. Иными словами, акт является тем документом, в котором уже проходит констатация нарушения, а потому отрицать наличие негативных последствий для налогоплательщика как минимум нелогично.
Налоговый кодекс предоставляет возможность обжаловать результаты проверки или факты, изложенные в акте проверки, путем подачи возражения в орган государственной налоговой службы по основному месту учета такого налогоплательщика в течение пяти рабочих дней со дня получения акта.
Случаются ли в практике случаи, когда налоговый орган учитывает возражения налогоплательщика и корректирует результаты проверки? Вообще, фискальная идеология работы налогового органа не предусматривает корректировки результатов проведенной проверки с учетом рассмотрения возражений. В ходе проведения проверки, налоговый орган сообщает высшему органу ГНС ??об ориентировочном размер доначисления; ревизоры ездят на заслушивания и докладывают о ходе проверки. Таким образом, уменьшение размера доначисленных сумм по результатам рассмотрения возражений автоматически повлечет служебное расследование со стороны отдела внутренней безопасности органа ГНС, а отсюда: дисциплинарные взыскания, выговоры, уменьшение заработной платы, увольнения. Однако положительная практика есть, ведь в налоговых органах также работают люди, которые имеют право на ошибку.
Поэтому, подавая возражения, следует помнить, во-первых, что отрицание подается в течение 5 рабочих дней со дня получения акта. Во-вторых, форма по написанию возражений законодательством не установлено, а значит, писать следует в произвольной форме. Однако, следует помнить о требованиях, установленных Законом Украины «Об обращениях граждан». В-третьих, в случае, если предприятие приняло решение об участии в рассмотрении налоговой возражения, обязательно следует прописать это в самом отрицании. В-четвертых, рассмотрение возражения должно состояться в течение 5 рабочих дней со дня его получения. И последнее, в отрицании должны быть указаны альтернативные, принципиально новые аргументы, которые не были предоставлены в ходе проверки.
Нужно помнить, что должностные лица, проводившие проверку, а также руководитель данного органа ГНС ??не признают ошибок, которые были допущенные ими в процессе организации и проведении проверки. Но очень часто основанием для начисления налоговых обязательств является отсутствие первичных документов. Однако налоговики часто не задумываются, как они докажут такое утверждение в процессе административного обжалования или судебного спора. Поэтому стоит позаботиться о доказательствах, свидетельствующих, что во время проверки налогоплательщик представил проверяющим все первичные документы.
Таким образом, представления возражений на акт проверки - важный процессуальный шаг, ведь это дополнительная возможность представить объяснения и доказательства законности своей позиции, которые по определенным причинам могли быть не учтены во время проверки. Поэтому не следует пренебрегать законодательно предоставленной возможностью. Также, это еще одна возможность зафиксировать нарушение налоговой процессуальных норм законодательства, что при дальнейшем рассмотрении дела в суде может помочь выиграть, хотя, конечно, сам по себе отказ налоговой в удовлетворении требований отрицания для суда не будет аргументом для положительного решения дела.
Других возможностей по обжалованию акта, кроме как представления возражений, НК не содержит, поскольку как уже неоднократно отмечалось, акт не относится к властным решениям органа ГНС ??и по аналогии, например, с приказом руководителя органа ГНС, не подпадает под определение «любое другое решение» в понимании статей 55 и 56 Кодекса (письмо ГНС Украины от 26.09.2011 г. № 2096/6/22-2314/155).
Именно поэтому, когда возникает необходимость в обжаловании действия налоговиков к моменту вынесения НУР, исковые требования необходимо формулировать таким образом, чтобы предметом обжалования были именно неправомерные действия налоговиков с обязательным указанием на то, какие негативные последствия для налогоплательщика уже наступили.
Судебная практика в данном аспекте хоть и одиночная, однако красноречивая - позволяет четко понять как позицию суда, так и векторы судебной защиты. В частности, в постановлении Николаевского окружного административного суда от 23.04.2010 по делу № 2а-1404/10/1470 указывается, что «хотя по результатам проведенной проверки и составленного акта ответчик не принимал налоговое уведомление-решение, сделанные им выводы затрагивают не только законные интересы истца, но и могут влечь за собой негативные последствия, в том числе и на будущее».
Так, негативные последствия, в частности, могут проявиться в том, что выводы налоговой инспекции о признании сделок ничтожными могут привести к невыполнению контрагентами своих обязательств по заключенным с налогоплательщиком договорам. А это, в свою очередь, может привести к невозможности последнего рассчитаться с поставщиками, выплатить заработную плату работникам, заплатить налоги, сборы, обязательные платежи и так далее. Кроме этого, инспекция, не снимая с такого субъекта валовые доходы и налоговые обязательства, не признает налоговый кредит и валовые расходы контрагентов последнего, а соответствующие инспекции доначисляют им соответствующие суммы налогов к уплате, что фактически является двойным налогообложением. Это стало возможным вследствие того, что ответчик (инспекция) по делу направлял другим налоговым инспекциям в электронном виде копии Акта проверки с соответствующими выводами.
Таким образом, в данном случае суд четко подошел к определению последствий закрепления в «служебном документе» выводов о нарушении налогового законодательства субъектом хозяйствования. Именно такую ??позицию необходимо занимать потенциальному истцу, формулируя исковые требования соответствующим образом. Также, пользуясь тем, что бремя доказывания своей правоты в административном процессе лежит на субъекте властных полномочий, следует в процессе истребовать от него данные из электронной базы о соответствующих налоговых обязательствах. Если в электронном виде такие данные отражены, представители налоговой, очевидно, или не предоставят никакого ответа, или же предоставят нечеткую «отписку». Как показывает достаточно свежая судебная практика, даже отсутствие ответа пойдет на пользу хозяйствующему субъекту, ведь считается, что орган не доказал своей правоты.
В частности, в постановлении Окружного административного суда г. Киева от 02.07.2012 по делу № 2а-12309/11/2670 (решение оставлено без изменений Киевским апелляционным административным судом 18.09.2012 г.) указано, что представителем ответчика (налоговой инспекции) предоставлены устные объяснение того, что по результатам проверки истца не уменьшено ни задекларированы налоговые обязательства, ни налоговый кредит. Однако суд своим постановлением истребовал соответствующее документальное подтверждение, которое не было предоставлено. В связи с этим, суд признал недоказанной позицию ответчика и удовлетворил иск.
Таким образом, при обжаловании действий налоговой на стадии между составлением акта проверки и вынесением НУР необходимо придерживаться двух обязательных условий. Во-первых, необходимо обжаловать не сам акт, а действия налоговой относительно его составления или опровергать факты, изложенные в нем. Поэтому исковые требования должны быть сформулированы следующим образом: «признать противоправными действия ГНИ ..., которые заключаются в проведении проверки ...», «признать противоправными действия ГНИ ... о признании сделок ничтожными ...» или «признать противоправными действия ГНИ ..., которые заключаются в признании недействительными данных, приведенных в декларациях ... » и т.п. Во-вторых, следует четко сформулировать перед судом негативные обстоятельства, которые стали следствием указанных противоправных действий органа ГНС. Одним из действенных механизмов определения негативных последствий является истребование от ответчика данных электронной базы, ведь даже отсутствие ответа в таком случае, как показывает практика, может положительно повлиять на решение дела."
Данный материал связан с практикой ЮК "Правовая помощь" "Налоговое право".
Услуги по теме данного материала
Наши публикации по этой тематике
Другие публикации
27.11.2018
Может ли частное заведение предоставлять услуги медицинской помощи, как экстренной, так и скорой (не экстренной) и какие требования предъявляет к нему законодательство?
23.11.2017
Все больше и больше иностранцев обращаются в нашу компанию с запросами по созданию собственной компании для ведения бизнеса в Украине. В статье рассматривается не только процесс создания компании, но и подальшего трудоустройство иностранного гражданина на должность директора.
22.11.2017
Министерством охраны здоровья Украины, согласно приказу от 22.11.2017 года № 1126, уточнены требования к установке рентген оборудования стоматологических кабинетов.
21.12.2016
Учитывая требования законодательства, можно выделить общие этапы создания НПО. Первое, что нужно сделать, - это провести учредительное собрание. Его результат оформляется протоколом.
Мы готовы Вам помочь!
Свяжитесь с нами по почте [email protected], по номеру телефона +38 044 499 47 99 или заполнив форму:
Другие наши авторы
Партнер
Юрист
Руководитель юридического департамента – глава практики корпоративного и международного права
Младший юрист
Младший юрист